Ünite - 1 : Bilginin Doğruluğu , Güvenirliği ve Bağımsız Denetim
• İşletmenin muhasebe sistemi tarafından oluşturulan, işletmenin finansal yapısını, kârlılığını ve gelecekteki performansını değerlendirmede karar vericilere gerekli bilgileri sunan tabloya FİNANSAL TABLO denir. Örnek: Bilanço ve Gelir Tablosu
• Bir işletme tarafından finansal faaliyetleri izlemek, kaydetmek, sınıflamak ve bunlar karar vericiler için faydalı olacak biçimde özetlemek için kullanılan yöntem ve araçlara MUHASEBE SİSTEMİ denir.
• Muhasebe sisteminin temel amacı, karar vericilere kararlarında kullanabilecekleri doğru ve güvenirli bilgiyi sağlamaktır.
• Analiz sonuçlarının ve yorumun doğru olması bilginin doğru ve güvenirli olmasına bağlıdır.
• Finansal kararlar FİNANSAL TABLOLARA göre alınır.
• Finansal tabloların hazırlanmasında kullanılan temel ölçütlere GENEL KABUL GÖRMÜŞ MUHASEBE İLKELERİ denir.
• İşletme yönetimi finansal tablolarda sunulan bilgilerin doğru ve güvenilir olmasında birinci derecen sorumludur.
• Finansal tabloların bağımsız uzman denetçiler tarafından denetlenmesini gerektiren nedenler : a) İşletme sahipleri ile yöneticiler arasındaki çıkar çatışması b) İşletmelerin giderek büyümesi, teknolojik gelişmeler, işletmeler arası ilişkiler ve ticari işlemler nedeniyle muhasebe sisteminin giderek karmaşıklaşması c) İşletme dışındaki grupların gerekli bilgilere birinci dereceden ulaşamamaları. d) Karar alıcıların işletmeden uzak olmaları ve yetki deneyimlerinin her şeyi incelemeye olanak vermemesi e) Ulusal ve uluslararası para ve sermaye piyasalarının gelişmesi sonucunda, ekonomik kararların toplumun geniş kesimlerini etkilemesidir.
• İşletme dışındaki gruplar : Yatırımcı, Satıcı, Kredi kurumları ve sendikalar
• Karaların sağlıklı alınabilmesi için, bilgi kullanıcı finansal tabloların Genel Kabul Görmüş Muhasebe İlkelerine göre düzenlenip düzenlenmediği BAĞIMSIZ DENETİM RAPORUNA göre belirleyecektir.
• Ekonomik eylemler ve olaylar hakkında savlar ile oluşturulmuş kriterler arasındaki uygunluğun derecesini araştırmak için bağımsız bir uzaman tarafından bu savlarla ilgili kanıtların nesnel olarak elde edilmesi, değerlendirilmesi ve sonuçların bilgi kullanıcılarına iletilmesi sürecine DENETİM denir.
• Denetim bağımsız bir uzman tarafından yapılmalıdır.
• Denetçinin bağımsız olması ve hiçbir etki altında kalmadan denetim ilkelerin ve bilimsel ölçütlere göre hareket etmesidir.
• Denetim Kavramını oluşturan unsurlar:
a) Ölçüt b) Kanıt c) Denetçinin Bağımsızlığı d) Denetim Raporu
• Denetimin yapılabilinmesi için önceden belirlenmiş kriterlere ÖLÇÜT denir.
• Finansal Tablo Denetimi > Genel Kabul Görmüş Muhasebe İlkelerine göre , Vergi Denetimi ise ; Vergi yasaları ve düzenlemelerine göre yapılır.
• Bilginin kabul edilen ölçütlere uygun olup olmadığını belirlenmesi için denetçi tarafından nesnel olarak elde edilip değerlenen bilgiye KANIT denir.
• Denetçinin denetim sonunda ulaştığı sonucu ilgili kullanıcılara ilettiği rapora DENETİM RAPORU denir.
• Amaçlarına göre denetim türleri:
a) Finansal tabloların denetimi b) Uygunluk denetimi c) Faaliyet denetimi d) Özel amaçlı denetimler
• Denetlenen işletmeye ait finansal tabloların işletmenin finansal durumunu ve faaliyet sonuçlarını doğru ve dürüst bir şekilde yansıtıp yansıtmadığını araştırmaya yarayan denetim türüne FİNANSAL TABLOLAR DENETİMİ denir.
• Finansal tablo denetimin konusu; finansal tablolarda beyan edilen bilgilerdir. Ölçüt; Genel Kabul Görmüş Muhasebe İlkeleridir.
• İşletme personelin tarafından yapılan işlemlerin yetkili organlarca (üst yönetim, devlet vbg) konuşmuş olan belli kural ve yöntemlere uygun olarak yapılıp yapılmadığını araştırmaya yarayan denetim türüne UYGUNLUK DENETİMİ denir.
• Uygunluk denetimin ölçütleri:
a) Şirket ana sözleşmesi hükümleri b) Kanun tüzük ve yönetmelikler c) Üst yönetimce belirlenen politika ve yöntemler d) Üçüncü kişilerle yapılan sözleşme hükümleri
• Uygunluk denetimi personelin yaptığı işlemlerin üst yönetimin politika ve yöntemlerin uygunluğu araştırmak amacıyla yapılırsa sonuçlar YÖNETİME iletilir.
• Yasa ve yönetmeliklere uygunluk araştırılıyorsa denetim sonuçları işletme dışı bilgi kullanıcılarına iletiliri. ( Maliye Sayıştay, SSK vbg)
• Bir işletmenin faaliyet yordamlarının ve politikalarının işletmenin herhangi bir bölümünün etkinliğini ve verimliliğinin değerlendirilmesine FAALİYET DENETİMİ denir.
• Faaliyet denetiminin kapsadığı alanlar:
a) Muhasebe b) Örgütsel Yapı c) Bilgisayar İşlemleri d) Üretim Yöntemleri e) Pazarlama
• Faaliyet denetimin finansal tablo denetiminden farkı ölçütünün Genel Kabul Görmüş Muhasebe İlkeleri olmamasıdır.
• Belli bir bilgi kullanıcısı için belli bir konuda yapılan denetime ÖZEL AMAÇLI DENETİM denir. Örnek: Bankaların kredi için yaptıkları denetimi, vergi denetimi
• Denetçinin konumuna göre denetim türleri: a) Bağımsız Denetçi ve Dış Denetim b) İç Denetçi ve İç Denetim c) Kamu Denetçisi ve Kamusal Denetim
• Bir denetim firmasına bağlı olarak veya kendi adına denetim işini belli bir ücret karşılığı yapan, herhangi bir işletmeye bağlı olmayan, hem denetlediği müşteriye hem de topluma karşı sorumluluk taşıyan kişiye BAĞIMSIZ DENETÇİ denir.
• İşletmenin bağımsız ve uzman kişiler tarafından yapılan denetime DIŞ DENETİM denir. En geniş uygulama Finansal tabloların denetimidir.
• Özel ve kamu kuruluşlarında o kuruluş elemanı sıfatıyla ücretli olarak çalışan denetim uzmanına İÇ DENETÇİ denir. İç denetçiler uygunluk ve faaliyet denetimi yapar ve sonuçlarının yönetim kuruluna üst yönetime raporlar.
• İşletme içindeki uzmanlar tarafından yönetim adına yapılan denetime İÇ DENETİM denir.
• Devlete bağlı denetçiler tarafından, kamu kurumlarının veya özel kurumların kanunlara, yönetmeliklere, politikalara ve yordamlara uygunluğunun araştırılmasına KAMU DENETİMİ denir.
• Kamu denetçisi Kamu kurumlarında faaliyet ve uygunluk denetimi, özel kurumlarda ise vergi denetimi yaparlar.
• Karar vericilere kararlarında kullanmaları için mali nitelikteki olayları kaydetmek, sınıflamak ve özetlemeye MUHASEBE denir.
• Finansal tablolara muhasebe sisteminin çıktısıdır.
• Kaydedilmiş bilgilerin ait oldukları dönemde meydana gelip gelmediğini ve ekonomik olayların doğru yansıtılıp yansıtılmadığının araştırılmasına MUHASEBE DENETİMİ denir.
• Denetçi finansal tabloları Genel Kabul Görmüş Muhasebe İlkelerine uygunluğu araştırırken kanıt toplar ve yorumlar. Denetçi bu konuda deneyim sahibi olması denetçiyi muhasebeciden ayıran özelliğidir.
• Denetim konusunda ilk resmi düzenleme Sermaye piyasa kurulun 1987 yılında çıkardığı Sermaye Piyasasında bağımsız dış denetleme hakkında yönetmeliktir. Bu yönetmelikte; sermaye piyasasında bağımsız denetim görevini yapan Anonim ortaklardır.
• Denetim Kuruluşları:
a) Baş Denetçiler b) Denetçi Yardımcıları c) Yöneticiler d) Ortaklar
• Denetim konusunda ikinci düzenleme 1989 yılında "Serbest muhasebecilik Serbest muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yemin Mali Müşavirlik" kanunu ile yapılmıştır.
• Yeminli Mali Müşavirler:
a) Defter tutamazlar b) Muhasebe bürosu açamazlar c) Muhasebe bürosuna ortak olamazlar d) Yalnızca finansal tablo, uygunluk ve faaliyet denetimi yaparlar e) Dış denetim işini sadece YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER yaparlar. f) Ülkemizdeki SPK'ya tabi olmayan işlemlerin denetimi yasal olarak düzenlenmemiştir.
Ünite - 2 : Genel Kabul Görmüş Denetim Standartları
• Herhangi bir konuda olması gerekenler ya da yapılanların amaca uygunluğunun ölçülmesini sağlayan ölçütlere STANDART denir.
• Muhasebe uygulamalarında yararlanılan mali işlemlere verilerin toplanması ve işlenerek muhasebe bilgisine dönüşmesi ile ilgili standartlara MUHASEBE STANDARTLARI denir.
• Genel kabul görmüş denetim standartları : Genel, Çalışma Alanı ve Raporlama olmak üzere üç grupta açıklanan toplam on standarttan oluşur.
• Elde edilen muhasebe bilgisinin doğruluğunun araştırılması ve güvenirliği onaylanması ile ilgili işlemlerin yürütülmesi konusundaki standartlara GENEL KABUL GÖRMÜŞ DENETİM STANDARTLARI denir.
• Genel kabul görmüş denetim standartları denetçiye yol gösterecek olan ve aynı zaman tanımlanmış bir denetimin kalitesini ölçmeye yarayan evrensel ölçütlerdir.
• Genel kabul görmüş denetim standartları içinde:
a) Bağımsız denetçinin yani yeminli mali müşavirin, sahip olması gereken özellikleri b) Denetimde uygulamalarında izleyeceği yol ve yöntemler c) Elde edilen bulgularla denetçi görüşünün nasıl oluşturulacağı d) Denetçi görüşünün nasıl açıklanacağına ilişkin uyulması gereken kurallar yer alır.
• Genel kabul görmüş denetim standartları ilk olarak "AMERİKAN SERTİFİKALI KAMU MUHASEBECİLERİ ENSTİTÜSÜ (AICPA)” tarafından 1947 yılında kabul edilmiştir.
• Genel kabul görmüş denetim standartları içinde yer alan GENEL STANDARTLAR: a) Eğitim ve Yeterlilik b) Bağımsızlık c) Mesleki dikkat ve özen
• Genel kabul görmüş denetim standartları içinde yer alan ÇALIŞMA ALANI STANDARTLAR: a) Planlama ve Gözetim b) İç kontrolün incelenmesi c) Kanıt toplama
• Genel kabul görmüş denetim standartları içinde yer alan RAPORLAMA STANDARTLAR: a) Uygunluk b) Tutarlılık c) Yeterli Açıklama d) Görüş Bildirme
• Ülkemizde meslek eğitimi, staj ve meslek giriş sınavlarıyla ilgili düzenlemeler 1989'da yasallaşmıştır.
• Denetçi yani mali müşavir olabilmesi için on yıl fiilen SMMM olarak çalışmış, giriş sınavından başarılı olmuş ve yemin ederek ruhsat alması gerekmektedir.
• Muhasebe ve denetim uygulamalarında belli kişi veya grupların değil, tüm toplumun çıkarlarının gözetilmesine SOSYAL SORUMLULUK denir.
• Denetim kapsamının ve denetim işlemlerinin belirlenmesinde bulguların raporlanmasına kadar uygulamanın nasıl olacağını belirleyen standartlara ÇALIŞMA ALANI STANDARTLARI denir.
• Çalışma alanı standartları denetim kapsamının belirlenmesinde ve güvenilir bir denetçi görüşüne ulaşmada yani kanıt toplamada denetçiye yol gösterici standarttır.
• Denetçinin denetim uygulamaları sırasında kanıt niteliğindeki bilgileri toplarken başvuracağı yollara DENETİM İŞLEMLERİ (YORDAMLAR) denir.
• Denetimden Planlama ve Gözetim Standardı
a) Denetim faaliyetlerinin yeterli bir şekilde planlanması ve varsa denetçi yardımcılarının uygun şekilde gözetlenmesine PLANLAMA VE GÖZETİM STANDARDI denir.
b) Denetim planı denetim uygulamaları için güvenli bir yol haritasıdır. c) Denetim uygulamalarında kullanılacak zaman , iş gücü, araç -gereç ve diğer kaynakların tespit edilmesidir. d) Denetçinin ileriyi görmesi ve standartlara uygun davranması için zorunluluktur. e) Planlama bilgileri, önceki denetimlere ait çalışma kağıtlarından, denetlenecek işletmenin faaliyet konusuyla ilgili yayınlardan, müşteri ziyaretleri ve yöneticilerle yapılan görüşmelerden sağlanır. • Deneti yardımcılarını izlemeli ve gözetim altında tutmalıdır.
Nedenleri: a) Denetçi yardımcılarının yetiştirilmesi b) Denetçi yardımcılarının mesleki bilgi ve deneyimin ölçülmesi c) Denetçi yardımcılarının denetim standartlarına uygun davranmasını sağlaması d) Denetim kanıtları ile ilgili değerlendirmelerin sağlıklı yapılabilmesi e) Denetim kalitesinin yükseltmektir.
• Finansal bilgilerin güvenirliği, faaliyetlerin etkinliğini yasalara ve kurallara uygunluğunu sağlamaya İÇ KONTROL denir. Varlıkların korunmasına yönelik süreçtir.
• İç kontrollerin incelenmesinin Nedenleri: a) Denetim işlemlerinin ne oranda uygulanacağına karar vermek b) Denetim kapsamını belirlemek c) Denetim süresini belirlemek d) Denetim işinin kabulüne karar vermek
• İç kontrol sistemi güvenilirse: a) Denetim sürecindeki belirsizlik azalır b) Denetim riski azalır, maliyetler azalır c) Denetim kapsamı daralır d) Denetim süresi kısaları e) Daha az kanıt toplanır f) Daha az personelden yararlanılır. • Kanıtın Kalitesini Belirleyen Ölçütler Şunlardır: a) Geçerlilik b) Nesnellik (Objektiflik) c) Zamanlılık d) Süreklilik
• Denetim faaliyet sonucunda oluşan denetçi yargısının ilgili taraflara ne şekilde açıklanacağını belirleyen standartlara RAPORLAMA STANDARTLARI denir. • Denetim raporu denetimin son halkasıdır.
• Denetçinin denetim raporunda mali tabloların GKGM'ine uygun hazırlanıp hazırlanmadığını belirtmesine UYGUNLUK STANDARTI denir. • Denetim raporunda incelenen dönemde geçerli olan muhasebe politikaların ve yöntemlerinin önceki dönemde de aynen uygulanıp uygulanmadığını TUTARLILIK STANDARTI denir.
• Görüş bildirme türleri: Olumlu, Olumsuz, Şartlı, Görüş bildirmekten kaçınma • Mali tabloların bütünün ile ilgili bir görüş oluşturulamaması denetçinin denetim raporunda olumlu, şartlı ya da olumsuz görüş açıklamasını gerektirmeyen durumdur.
• Türkiye'de Denetim standartları ile ilgili düzenlemeler 3568 sayılı Muhasebe Meslek yasası, 2499 sayılı SPK ve bunlara dayanılarak çıkarılan yönetmelik ve tebliğler yanında bankalara sigorta şirketleri gibi sektörel düzenlemelerle şekillenmektedir. GKGDS ile ilgili özel bir düzenleme yoktur. • Sermaye piyasasında faaliyette bulunan şirketlerin bağımsız denetimi ile ilgili düzenlemeleri SERMAYE PİYASASI KURULU (SPK),
• Bankalar ve özel finans kurumları ile ilgili olarak BANKACILIK DENETLEME VE DÜZENLEME KURULU (BDDK), • Sigorta ve factoring şirketleri ile ilgili düzenlemeleri HAZİNE MÜSTEŞARLIĞI, • Bağımsız denetçi ünvanı ile görev alacak SMMM ve YMM ler ile ilgili mesleki düzenlemeleri ise 3568 sayılı yasa çerçevesinde MALİYE BAKANLIĞI yapmaktadır.
Ünite - 3 : Denetimde Önemlilik, Risk ve Kanıt Kavramları ve Çalışma Kağıtları
• Bir hesap veya olgunun, finansal tablolara güvenen kullanıcıların kararlarını etkilemesine ÖNEMLİLİK denir.
• Hata ve hilelerden oluşan yanlış beyanların sebepleri:
a) Finansal tablo unsurunun tutarı, sınıflaması veya sunumu ile bunların GKGM lere göre raporlanması halindeki tutar, sınıflama ya da sunumunun farklı olması b) Finansal tablo unsurlarından birinin atlanması c) Finansal tablo açıklamasının GKGM ine uygun sunulmaması d) GKMİ ine uygun olarak açıklanması gereken bilginin atlanması.
• Önemli yargısının uygulaması üç aşamada gerçekleşir: a) Denetçinin önemlilik hakkında ön belirlemede bulunması b) Önemlilik hakkında ilk belirlemenin hesap kalanları veya işlem sınıflarına dağıtılması c) Olası yanlışlıkların tahmin edilmesi ve toplamlarının önemlilik hakkında ilk belirleme ile karşılaştırılması. • Önemlilik hakkında belirlenecek ilk şey ÖNEMLİLİK EŞİĞİ dir.
• Denetçinin finansal tablolarda yanlış beyan olabileceğine ve yine de kullanıcıların mantıksal kararlarını etkilemeyeceğine inandığı maksimum tutara ÖNEMLİLİK EŞİĞİ denir.
• Önemlilik ilk belirlemesi denetlenen işletmenin göreli büyüklüğüne bağlıdır. • Önemlilik uygulamasını oluşturan bilanço ve gelir tablosu kalemleri:
a) Toplam Gelir b) Toplam Varlık c) Net Kâr d) Brüt Kâr e) Öz Sermaye gibi bilanço ve gelir tablosu kalemlerinden oluşur.
• Kâra dayalı önemlilik eşiği % 4- % 6 arasındadır.
• Kâr arttıkça önemlilik eşiği azalan bir oradan artar. Toplam varlık veya gelire dayanan eşikler yıldan yıla daha durağandır. • Varlık veya gelirlere göre önemlilik eşiği %0,5 - % 1 arasında öz sermayeye göre önemlilik eşiği % 1 - % 2 arasındadır.
• Hesap kalanları stok ve alacak gibi kalemlerdir.
• İlk önemlilik yargısı bir hesaba dağıtılınca KABUL EDİLEBİLİR YANLIŞLIK denir.
• Bir hesaba küçük tutarda önemlilik dağıtılmışsa, büyük tutarda önemlilik dağıtılmasında göre daha fazla kanıt toplanacaktır.
• Hesap kalanında çok küçük veya hiç yanlışlık beklenmiyorsa büyük tutarda önemlilik dağıtılabilir.
• Hesap beklentisi düşükse hesabın denetim alanı daralır.
• Hesap kalanının denetimi çok pahalı ise daha fazla önemlilik dağıtılabilir.
• Denetim finansal tablo kullanıcıları için bilgi riskini sosyal olarak kabul edilecek düzeye indirme sürecidir. Denetçinin finansal tablolar hakkında uygun olmayan görüş verme olasılığına DENETİM RİSKİ denir.
• Şirketçe yayınlanan finansal tabloların önemli ölçüde yanlış ve yanıltıcı olma olasılığına BİLGİ RİSKİ denir.
• Denetçinin yanlış görüş verme riskine DENETÇİ RİSKİ denir. Toplam Risk = Bilgi Riski ve Denetçinin İş Riskidir.
• İç kontrolün olmadığı varsayımla bir savla ilgili finansal tablolarda yanıltıcı beyanların olmasına ASIL RİSK denir. Denetçi asıl riski kontrol edemez, sadece önemini belirlemeye çalışır. Bu amaçla anket kontrol listeleri veya bilgisayar destekli karar sistemlerinden yararlanır.
• Denetimi uygulamasında fazla veya az asıl risk durumlarını GÖRELİ RİSK ifade eder.
• Kasa, Stok, Arazi Hesabı, Peşin Ödenen Giderler hesabı daha riskli hesaplardır.
• Yanıltıcı beyanların müşterinin içi kontrol sistemi tarafından zamanında engellenememesi riskine KONTROL RİSKİ denir. Denetçi kontrol riskini yaratamaz ve kontrol edemez.
• Denetçi iç kontrol sisteminin etkin olmadığını düşünüyorsa ya da iç kontrol yerine hesap kalanlarının kapsamlı maddi doğruluk testlerini yapmanın daha etkin olduğunu düşünüyorsa kontrol riskini maksimum düzeyde (%100) belirleyebilir.
• Yapılan maddi doğrulama yordamlarının hesap kalanları veya işlem sınıfındaki yanıltıcı beyanın ortaya çıkaramama riskine BULGU RİSKİ denir. Denetçi bulgu riskini yöneten ve kontrol eden ve kanıt toplama işlemlerini uygulamaktan sorumludur. Bulgu riski örnekleme riski ve örnekleme dışı riskin bileşimidir.
• Denetçinin işlem sınıfı ya da hesap kalanlarının tamamını incelememesi durumunda ortaya çıkan riske ÖRNEKLEME RİSKİ denir.
• Denetçinin uygun olmayan denetim yordamı kullanması ya da yanlışlıkları belirlemede başarısız olması veya sonucu yanlış yorumlaması nedeniyle oluşan riske ÖRNEKLEME DIŞI RİSK denir.
• Denetim Risk Modeli : Asıl Risk x Kontrol Riski x Bulgu Riski • Asıl Risk ve Kontrol riskin bileşimi MÜŞTERİ RİSKİDİR.
• Kontrol riski ve asıl risk yüksekse bulgu riski düşük düzeyde sağlanır. • Denetçi bulgu riskini % 0,8 geçemeyecek şekilde tasarlanmalıdır. Bulgu Riski = Denetim Riski / Asıl Risk x Kontrol Riski
• Denetim görüşünün dayandığı bir sonuca ulaşmak için denetçi tarafından kullanılan bilgilere DENETİM KANITI denir.
• Esas Muhasebe Verileri: Büyük defter, Yevmiye Defteri, Yardımcı Defter, Muhasebe Yönetmelikleri, Finansal tablo düzetmeleri, Maliyet dağıtımlarını destekleyen çalışma tabloları hesaplamaları, mutabakatlar ve açıklamalardır.
• Destekleyici Bilgiler : Çekler, Elektronik fon transferi kayıtları, faturalar, sözleşmeler, toplantı tutanakları, doğrulamalar, analist raporları, rakiplerle karşılaştırmalı veriler, soruşturma gözlem vb.
• Kanıtın Yeterliliği (Miktarı) : Önemlilik ve risk unsurları tarafından belirlenir. Önemlilik ve risk düzeyinin artması daha fazla kanıt toplamasını gerektirir.
• Kanıtın Uygunluğu (Niteliği) : İşlem sınıfları, hesap kalanları, açıklamalar ve ilgili savlardaki yanlış beyanları ortaya çıkarması ya da desteklemesi bakımında güvenilir ve ilgili olmasına bağlıdır.
a) Dışsal kaynaklarda elde edilen kanıtlar daha güvenilirdir. b) İç kontrol yapısı etkinse içsel olarak yaratılan kanıtlar zayıf kontrol yapısına göre daha güvenlidir. c) Denetçi tarafından doğrudan elde edilen kanıt daha güvenlidir. d) Kaynak belgelerden elde edilen kanıt fotokopi ya da fakstan daha güvenilirdir. e) Denetim kanıtı belgeli biçimdeyse daha güvenilirdir.
• Kanıtın denetim amacına uygunluğuna KANITIN İLGİLİLİĞİ denir. • Denetçinin yanıltıcı beyan riskini belirlemede kullandığı savlar:
a) Var olma ve meydana gelmeyle ilgili savlar : Belirli bir tarihte işletmenin varlık ve borçlarının var olup olmaması ve kayıtların belirli dönemde meydana gelip gelmemesi ile ilgili savlardır.
b) Tamlık ile ilgili savlar : Sunulması gereken tüm işlem ve hesapların finansal tablolarda yer alıp almamasıyla ilgili savlardır. c) Haklar ve yükümlülüklerle ilgili savlar : Belli bir tarihte varlıkların işletmenin hakları ve borçlarının ise yükümlülükleri olduğuna ilişkin savlardır. d) Değerleme ve dağıtımlarla ilgili savlar: Varlık , borç, öz sermaye gelir ve gider hesaplarının tablolarda uygun rakamlarla yer almasıyla ilgili savlardır.
• Denetçi denetim görüşüne ulaşabilmek için kanı toplarken RİSK BELİRLEME YORDAMLARI, KONTROL TESTLERİ ve MADDİ DOĞRULAMA YORDAMLARINI kullanır. Bunlar, a) Kayıtların ve belgelerin kontrolü b) Sabit varlıkların kontrolü c) Gözlem d) Soruşturma e) Doğrulama f) Yeniden Hesaplama g) Yeniden Yapma h) Analitik Yordamlar
• Kayıt ve belgelerin incelenmesiyle sağlanan kanıtların güvenilirliği, kaynağına ve içsel iç kontrolün etkinliğine bağlıdır.
• Bilgi sorulan kişilerden tüm durumlarda yazılı cevap istenmesine POZİTİF DOĞRULAMA denir.
• Bilgi sorulan kişilerden eğer bir hesap kalanının doğru olmadığını düşünüyorsa yazılı cevap istenmesine NEGATİF DOĞRULAMA denir.
• Denetçinin finansal ve finansal olmayan verileri arasındaki ilişkiyi inceleyerek ve karşılaştırarak finansal tablo hesaplarını değerlendirilmesine ANALİTİK YORDAMLAR denir.
• Belge ve kayıtların matematiksel doğruluğunun kontrol edilmesi amacıyla müşteri tarafından yapılan hesaplamaların doğrulamasına YENİDEN HESAPLAMA denir.
• Denetçinin yaptığı çalışma ve denetim hakkında ulaştığı sonuçlarla ilgili tuttuğu kayıtlara ÇALIŞMA KAĞITLARI denir. • Çalışma kağıtlarının özellikleri:
a) İncelenen alan hakkında elde edilen bilginin belgelerini sağlamalıdır. b) Denetim raporunda yer alan bulgular ve öneriler için güvenilir bilgi sağlamalıdır. c) Denetim sürecinin tek düzeliğini sağlamalıdır. d) Performansın gözden geçirilmesi için bir araç olmalıdır. e) Sonraki denetimlere yol gösterici nitelikte olmalıdır.
• Çalışma kağıtlarının Faydaları: 1- Denetim Yönetimi ve Gözetiminde Denetçiye Yardımcı Olmak a) Çalışma kağıtları denetçinin çalışma alanı standartlarına uygunluğunu belirler b) Denetimin planlanması, yürütülmesi ve gözde geçirilmesi yardımcı olur. c) Astların çalışmalarının gözden geçirilmesinde kullanılır.
• Çalışma kağıtlarının içeriği a) Müşterinin finansal tablolarının muhasebe kayıtlarıyla uyuştuğunu b) Denetimin uygun şekilde planlanıp yürütüldüğünü c) Müşterinin iç kontrol yapısı hakkında yeterince görüş elde edildiğini d) Denetim görüşü oluşturmaya yetecek ölçüde denetim kanıtı elde edildiğini e) Denetçinin kendi yargısını oluşturan bulguları ve sorunları ve ulaştığı son yargıları kapsar.
• Müşteri ile ilgili tarihsel bilgileri kapsayan dosya ya SÜREKLİ DOSYA denir.
• Sürekli dosyada aşağıdaki bilgiler yer alır: a) Şirket sözleşmesi, yönetmelikleri, tüzüğü b) Kira, tahvil ve telif sözleşmeleri c) Şirketin geçmişine, ürünlerine ve pazarlarına ilişkin bilgiler d) Genel kurul, yönetim kurulu ve denetim komitelerinin önemli toplantı tutanaklarının kopyalar e) Öz sermaye, dağıtılmamış kârlar, ortaklık sermayesi gibi kalanları birkaç yıl nakledilebilen hesapların listesi f) Önceki yılın finansal tabloları ve denetim raporlarının kopyaları yer alır. • Cari yılda yapılan işle ilgili veri ve bilgilerin yer aldığı dosya ya CARİ (YILLIK ÇALIŞMA) DOSYA denir.
• Cari dosyada aşağıdaki bilgiler yer alır: a) İş Mektubu b) Personelin görevlendirilmesi c) Müşterinin organizasyon şeması d) Yönetimle yapılan görüşme notları e) Denetim komitesi ile yapılan görüşme notları f) Notların ön analitik incelemesi g) Ön risk belirleme notları h) Ön önemlilik belirleme notları i) Denetim zaman planlaması j) İç kontrol soru listesi ve kontrol analizleri k) Yönetim kontrolleri soru listesi l) Bilgisayar kontrolleri soru listesi m) İç kontrol sistemi akış şeması n) Denetim programı Cari Yıl denetim kağıtları: Açık, Özlü, Eksiksiz, Düzenli ve İyi indekslenmeli ve bilgi verici olmalıdır.
Ünite - 4 : İç Kontrol, Denetim Testleri ve Denetimin Planlanması
• Finansal bilgilerin doğruluğu ve güvenirliğini, işletme faaliyetlerinde etkinlik ve verimlilik, uygulaması gerekli yasa ve düzenlemelerle uyum amaçlarını gerçekleştirmek için makul bir güven vermek üzere dizayn edilmiş işletmedeki tüm çalışanların gerçekleştirdiği sürece İÇ KONTROL denir.
• Dış denetiminde iç kontrolün incelenmesinin nedenleri:
a) En önemli nedeni denetçilerin yapacakları denetim faaliyetlerini planlayabilmektedir. b) Finansal tabloların işletmenin iç kontrol sisteminin ürünü olması c) Finansal tabloların güvenirliğinin iç kontrolle direkt ilgisinin olması d) Etkin bir iç kontrolün varlığının denetim çalışmalarını kolaylaştırması e) İşletmelerin büyümesi ve karmaşıklaşması nedeniyle denetçinin denetim faaliyetini sınırlandırma ihtiyacı doğması. Yani denetçinin işletmenin tüm işlem ve faaliyetlerini denetlemesinin mümkün olmamasıdır.
• İç Kontrolün Özellikleri: a) İç Kontrol bir süreçtir. b) İç Kontrol insanlar tarafından gerçekleşir. Organizasyondaki her fert iç kontrolü etkiler ve etkilenir. c) İç Kontrol sadece kabul edilebilir, makul , bir güven vermesi beklenebilir. Kesinlik ve garanti etmez. d) İç Kontrol bir veya daha fazla ayrı ve birbiriyle ilintili kategorideki amaçları elde etmek için bir dişli vazife görür.
• İç Kontrol sisteminin doğasından gelen sınırlamalar: a) İnsan yargılamalarından doğacak yanlışlıklar b) Fayda - maliyet dengesinin dikkate alınması zorunluluğu c) İnsan doğasında kaynaklanan hatalar, hileler, suistimallerdir.
• İç Kontrol sisteminin amaçları: Faaliyetle ilgili amaçlar: İşletme varlık ve kaynaklarının etkin ve verimli kullanılmasıyla ilgili amaçlardır. Finansal raporlamayla ilgili amaçlar: Güvenilir finansal raporlar hazırlanmasıyla ilgili amaçlardır. Uygunluk amaçları: İşletmenin uyması gereken yasa, yönetmeli ve diğer düzenlemelerle ilgili amaçlardır.
• İç Kontrol sisteminin unsurları: a) Kontrol Çevresi b) Risk Değerleme c) Kontrol Eylemleri d) Bilgi ve İletişim e) İzleme
• Bir işletmenin kontrol eylemlerinin ve bilgi sistemlerinin yapılandırılması, amaçlarının oluşturulması ve risk değerleme tarzları ve izleme üzerinde belirleyici unsuruna KONTROL ÇEVRESİ denir.
Bir işletmenin geçmişinden ve kültüründen etkilenen, işletmede çalışan kişilerde kontrol bilincinin oluşmasına sağlayan tüm faktörlerdir.
Bunlar; a) Dürüstlük ve etik değerler b) Uzmanlığın dikkat alınması c) Yönetim kurulu ve denetim komitesinin katılımı d) Yönetim felsefesi ve faaliyet yaklaşımı e) Yetki ve sorumluluk verme yöntemleri f) İnsan kaynakları politikaları ve uygulamalarıdır.
• Bir işletmede amaçların belirlenmesi ve bu amaçlara ulaşmayı engelleyen iç ve dış faktörlerin dikkate alınarak yönetim tarzının biçimlendirilmesine RİSK DEĞERLEMESİ denir. Üç aşamada gerçekleşir. Amaçların Belirlenmesi, Risklerin Tespiti ve Analizi, Değişim Yöntemi • İşletmenin olası hata ve hileleri önleyici tedbirler almasına KONTROL EYLEMLERİ denir. Uygulanabilecek kontrol eylemleri:
a) Üst yönetim kademelerin değişik alanlardaki performans sonuçlarının incelenmesi b) Faaliyetsel düzeydeki yöneticilerin kendi bölüm veya birimleriyle ilgili performans sonuçlarının incelenmesi c) Fiziksel kontroller (sayım) d) Bilgi süreçleme ve bilgi sistemleri üzerindeki kontroller e) Amaçlar ile fiili sonuçları karşılaştırmayı sağlayan performans göstergelerin oluşturulması (Bütçeler) f) Görevlerin ayrımı g) Bir işlemin yerine getirilmesi yetki ve sorumluluğuna sahip bir elemana aynı işlemin kayıtlara geçirilmesi sorumluluğun verilmesi. h) İşlemlerin kayıtlara geçirmekle görevli kişinin bu işlemlerle bağlantılı varlıkların korunmasından sorumlu olmaması.
• İç Kontrol açısında nitelikli bir bilginin özellikleri şunlardır a) Gereklilik b) Zamanlılık c) Geçerlilik d) Doğruluk e) Ulaşabilirlik f) İzleme
• Finansal tablolarda maddi bir takım hatalar olabileceği ve bunların denetçi tarafından bulunup bulunmayacağı riskine DENETİM RİSKİ denir. • Denetim riskini, en aza indirgeyecek biçimde, incelendiği hesap kalanı veya işlem grubuyla ilgili görüşü oluşturmasını sağlayacak yola DENETİM KARAR SÜRECİ denir.
• İç kontrolle ilgili bilgi toplamada denetçinin kullandığı yöntemler: a) İç kontrol soru kağıdı b) Akış şemaları c) Not alma • İç kontrollerin düzenleniş ve işleyiş etkinliklerinin değerlendirilmesi için yapılan testlere
UYGUNLUK TESTLERİ denir. Kontrol risklerinin maksimum belirlenmesi durumunda uygunluk testleri yapılmaz. Uygunluk testleri, genellikle kontrol riskinin başlangıç belirlemesi yapıldıktan sonra söz konusu olur. Uygunluk testleri, kontrol riski düşük (veya orta) belirlendiği durumlarda uygulanır. Denetçi uygunluk testlerini yaptıktan sonra risk düzeyini yüksek ölçerse MADDİ DOĞRULUK TESTLERİNİN kapsamını genişletir.
• Finansal tablolardaki tutarların ve açıklamaların doğruluğunu değerlendirme için kanıt toplama işlemlerine MADDİ DOĞRULUK TESTLERİ denir. Burada amaç iç kontrol politika ve prosedürleri değildir. Finansal tablolardaki beyanlardır.
• İç kontrollerin zayıf olması durumunda maddi doğruluk testleri daha etkili prosedürlerden oluşur. Kontrol riskleri yüksekse maddi doğruluk testleri bilanço tarihinde veya ona yakın zamanda yapılmalıdır. Kontrol riskleri yüksekse maddi doğruluk testlerinde elde edilecek kanıt miktarı daha çok olur.
• Denetim faaliyeti denetim firmasının kendisini denetlemek isteyen işletmenin denetim talebi kabul etmesiyle başlar. • Denetim Anlaşma Mektubunda : Denetimin başlangıç ve bitiş tarihleri, kapsamı, raporun teslim tarihi, denetim ücreti, denetim firması ve işletmenin sorumlukları yer alır. • Denetim programları yapılırken aşağıdaki aşamalar yerine getirilir.
a) İşletme faaliyetlerinin gruplara ayrılması b) Kontrol riski belirlemeleri c) Özel denetim amaçlarının belirlenmesi d) Uygunluk ve maddi doğruluk testlerinin boyutunun zamanın ve niteliğinin belirlenmesi. • Denetçinin kanıt toplamak için uygulayacağı testleri yani denetim işlemlerini seçmesine DENETİM PROGRAMI denir.
Ünite - 5 : Muhasebe Denetiminde Örnekleme • Evren (ana kütleden) bir örnekleme seçilmesi ve sadece bu örneklemenin incelenmesi ile varılan sonucun evrene mal edilmesi olayına ÖRNEKLEME denir.
• Eşit seçilme şansına sahip birimlerden oluşan bir evrenden tamamıyla rassal olarak seçilen örneklemeye RASSAL ÖRNEKLEME denir. • Başarılı bir örneklemenin temel ilkeleri:
a) Evrenle ilgili bazı özel bilgiler baştan elde edilmelidir. b) Seçme işlemi ilgilenilen özellikle veya değişkenden bağımsız olmalıdır c) Örnekleme ön yargısız seçilmelidir d) Örnekleme alınan birimler birbirinden bağımsız olmalıdır e) Verilerin seçildiği alanlar arasında temel ayrımlar bulunmalıdır f) Örnekleme alınacak verilerin hepsine aynı koşullar ayrıcalıksız olarak uygulanmalıdır.
• Denetçinin bilgi edinmek istediği ve aynı türden birimlerin oluşturduğu ala veya ana kütleye EVREN denir. • Evren birimlerini tam olarak içeren ve evrenin fiziksel yapılanmasını gösteren listeye ÖRNEKLEME ÇEVRESİ denir.
• Örnekleme yöntemiyle evren hakkında doğru sonuçlara varmanın yolu; tam olarak belirlenmiş bir örnekleme çerçevesinden rassal olarak evreni temsil eden örnekleme birimlerini seçmektedir.
• Denetçinin örneklemi teme alan sonuçlarıyla evrenin tamamına aynı yolla uyguladığı testlerden elde edeceği sonuçlara arasında fark olması olasılığına ÖRNEKLEME RİSKİ denir. Geniş bir örneklemin örnekleme riski daha düşük olur. • Denetçinin örneklemi inceleyerek elde ettiği sonuçlarla gerçek durum arasındaki fark ÖRNEKLEME HATASI denir.
a) İç kontrol yeterince güvenilir olduğu halde, denetçinin örneklemeden elde ettiği sonuçlara bakarak iç kontrolün yeterli güveni sağlamadığı sonuca varmasına ALFA RİSKİ (HATA TİPİ I ) denir. b) Denetçinin örneklemden elde ettiği sonuçlara bakarak iç kontrol yeterince güvenilir olmadığı halde güvenilir olduğu kanısına varmasına BETA RİSKİ ( HATA TİPİ II) denir.
• Maddi testlerin gerçekleşmesindeki hata tipleri a) Örnekleme sonuçlarının hesap kalanlarında maddi bir hata , olduğunu desteklemesine rağmen maddi bir hata olmama riskine YANLIŞ RET RİSKİ (TİP I) denir. b) Örnekleme sonuçlarının maddi hata olmadığını desteklemekle birlikte maddi bir hata olması riskine YANLIŞ KABUL RİSKİ (TİP II) denir. • Muhasebe denetiminde istatistiksel örnekleme türleri İstatistiksel Olmayan Örnekleme, İstatistiksel Örneklem
• Olasılığa dayanmayan ve örnekleme birimlerinin seçiminde veya örnekleme büyüklüğünün belirlenmesinde denetçinin öznel davranmasıyla gerçekleştirilen örnekleme türüne İSTATİSTİKSEL ÖRNEKLEME denir.
• Örnekleme birimlerinin evrenden rassal olarak seçildiği, evrenin tüm karakteristiğini yansıtan, sonuçların sayısal ve matematiksel olarak değerlendirilebildiği örnekleme türüne İSTATİSLİK ÖRNEKLEME denir. • Bir muhasebe evrenindeki hataların ortaya çıkış oranını tahmin etmek için kullanılan istatistiksel örnekleme türüne NİTELİK ÖRNEKLEMESİ denir.
Denetçi nitelikli örneklemesinde muhasebe işlemlerinin doğruluğu ya da yanlışlığı üzerinde durur. Hataların yüzdesi önemlidir. • Nitelik örneklemesinde denetçinin belirlemesi gereken unsurlar
a) Kontrol test amaçlarını belirlemek b) Kontrol politika ve prosedürlerinde sapmayı tanımlamak c) Evreni tanımlamak d) Örnekleme birimini tanımlamak e) Örnekleme büyüklüğünü belirlemek Nitelik örneklemesinde en önemli nokta örnekleme büyüklüğünün evrensel hakkında doğru sonuçlar verecek büyüklükte saptamaktır.
• İç kontrol güvenilir olmamasına rağmen örnekleme sonuçlarına göre güvenilir olduğu kanısına varma olasılığı riskine KABUL EDİLEBİLİR RİSK denir. Bu beta riski genellikle % 5 - % 10 olarak belirlenir. Riskin büyüklüğü ile örnekleme büyüklüğü arasında ters orantılı ilişki vardır.
• Denetçinin kontrol prosedürlerine ilişkin duyduğu güvenden sapmanın maksimum oranına KABUL EDİLEBİLİR SAPMA ORANI denir. Denetçinin düşük bir oran seçmesi örnekleme büyüklüğünün büyümesi demektir.
• Denetçinin evrenin geçmiş yıllardaki ya da kılavuz örnekleme sonuçlarına bakarak saptadığı beklentiye EVRENİN BEKLENEN SAPMA ORANI denir. Evrenin beklenen sapması ile örnekleme büyülüğü arasında doğrusal ilişki vardır.
• Denetçinin bir sapmayı sıfır yakın bir olasılıkla beklediği durumlarda kullandığı örnekleme türüne BULUŞ ÖRNEKLEMESİ denir. Sahte çek düzenlemesi gibi sık rastlanmayan, özel durumları belirlemek için kullanılır.
• Niteliksel örneklemesi teknikleriyle bir hesap sınıfına veya hesap kalanına ilişkin parasal tutar hatalarının tahminlerinde kullanılan örnekleme türüne PARASAL BİRİM ÖRNEKLEMESİ denir. • Parasal birim örneklemesinde, yüksek tutarlı kayıtların örnekleme girme şansları düşük tutarlı kayıtlara göre daha fazladır.
• Parasal birim örneklemesinde denetçinin örnekleme büyüklüğünü belirlemek için yapağı ön belirlemeler; a) Defteri değeri (Evrenin kayıtlı tutarı) b) Yanlış kabul riski için güvenirlik faktörü c) Kabul edilebilir hata (Evrende katlanabilecek maksimum hatalı tutarıdır) d) Beklenen hata (Evrene ilişkin tahmin ettiği parasal hata tutarıdır) e) Genişleme faktörü Örnekleme Büyüklüğü = Defteri Değeri x Güvenlik Faktörü Kabul edilebilir hata - (Beklenen hata x Genişleme Faktörü)
• Denetçinin niceliksel tahminlere ulaşmak istediği durumlarda kullandığı örnekleme türüne DEĞİŞKENLER ÖRNEKLEMESİ (NİCELİK ÖRNEKLEMESİ) denir.
Denetçi maddi doğruluk testlerini yaparken değişkenler örneklemesini kullanır. • Değişkenler örneklemesi hesap kalanlarında parasal hataların tahmini için kullanılır. Örnekleme verisi temel alan evren karakteristiklerini değerlemede normal dağılım kavramı kullanılır. Örnekleme Büyüklüğü : ( EB x YKR x SS / KH - BH) 2
EB: Evrenin büyüklüğü , KH: Kabul edilebilir hata, BH: Beklenen hata, YKR: Yanlış kabul riski, SS: Standart sapma • Örnekleme Seçimleri: a) Rassal sayılar tablosu : Örnekleme birimlerinin rassal olarak seçilmesinde kullanılır.
Tablo rassal olarak oluşturulan 0 ile 9 arasındaki sayılardan üretilen dizileri içerir. b) Bilgisayarla rassal sayıların oluşturulması c) Sistematik seçim : Denetçinin öncelikle bir örnekleme aralığı hesapladığı ve bunun büyüklüğüne göre örnekleme birimi seçtiği yöntemdir.
d) Katmalı seçim : Örnekleme tasarımının etkinliğini arttırmada kullanılır. Değişkenler örneklemesinde kullanılır. e) Blok seçim : Evrenden, zaman olarak veya fiziksel olarak birbirine çok yakın belgelerin seçilmesi ile oluşur. Örnek: Nisan ayında Eylül ayında kesilen çekler yıla ilişkin nakit ödemeleri incelemek üzere bir örnekleme oluşur.
